【考点详解】2022年中级会计实务 第二十三章 政府会计（二）

第二十三章 政府会计

第二节

政府单位特定业务的核算

23.2.5

净资产业务

净资产是指单位资产扣除负债后的净额。单位财务会计中净资产的来源主要包括累计实现的盈余和无偿调拨的净资产。在日常核算中，单位应当在财务会计中设置“累计盈余”“专用基金”“无偿调拨净资产”“权益法调整”和“本期盈余”“本期盈余分配”“以前年度盈余调整”等科目。

（一）本期盈余及本年盈余分配

1. 本期盈余

（1）概述

本期盈余反映单位本期各项收入、费用相抵后的余额。

期末，单位应当将各类收入科目和各类费用科目本期发生额转入本期盈余。年末，单位应当将“本期盈余”科目余额转入“本年盈余分配”科目。

（2）账务处理

（二）专用基金

专用基金是指事业单位按照规定提取或设置的具有专门用途的净资产，主要包括职工福利基金、科技成果转换基金等。

事业单位在财务会计下应当设置“专用基金”科目，核算专用基金的取得和使用情况。事业单位从本年度非财政拨款结余或经营结余中提取专用基金的，在财务会计“专用基金”科目核算的同时，还应在预算会计“专用结余”科目进行核算。

（三）无偿调拨净资产

“无偿调拨净资产”科目核算单位无偿调入或调出非现金资产所引起的净资产变动金额。通常情况下，无偿调拨非现金资产不涉及资金业务，因此不需要进行预算会计核算（除以现金支付相关费用等外）。从本质上讲，无偿调拨资产业务属于政府间净资产的变化，调入调出方不确认相应的收入和费用。

2. 账务处理

（四）权益法调整

1. 概述

“权益法调整”科目核算事业单位持有的长期股权投资采用权益法核算时，按照被投资单位除净损益和利润分配以外的所有者权益变动份额调整长期股权投资账面余额而计入净资产的金额。

单位应设置“权益法调整”科目，并按照被投资单位进行明细核算。本科目期末余额，反映事业单位在被投资单位除净损益和利润分配以外的所有者权益变动中累积享有（或分担）的份额。

2. 账务处理

23.2.6

资产业务

（一）资产业务的几个共性内容

1. 资产取得

单位资产取得的方式包括外购、自行加工或自行建造、接受捐赠、无偿调入、置换换入、租赁等。资产在取得时按照成本进行初始计量，并分别不同取得方式进行会计处理。

（1）外购的资产，其成本通常包括购买价款、相关税费（不包括按规定可抵扣的增值税进项税额），以及使得资产达到目前场所和状态或交付使用前所发生的归属于该项资产的其他费用。

（2）自行加工或自行建造的资产，其成本包括该项资产至验收入库或交付使用前所发生的全部必要支出。

（3）接受捐赠的非现金资产，对于存货、固定资产、无形资产而言，有相关凭证可供取得的，其成本按照有关凭据注明的金额加上相关税费等确定；

单位对于接受捐赠的资产，其成本能够确定的，应当按照确定的成本减去相关税费后的净额计入捐赠收入。资产成本不能确定的单独设置备查簿进行登记，相关税费等计入当期费用。

（4）无偿调入的资产，其成本按照调出方账面价值加上相关税费等确定。单位对于无偿调入的资产，应当按照无偿调入资产的成本减去相关税费后的金额计入无偿调拨净资产。

（5）置换取得的资产，其成本按照换出资产的评估价值，加上支付的补价或减去收到的补价，加上为换入资产发生的其他相关支出确定。

2. 资产处置。

通常情况下，单位应当将被处置资产账面价值转销计入资产处置费用，并按照“收支两条线”将处置净收益上缴财政。如按规定将资产处置净收益纳入单位预算管理的，应将净收益计入当期收入。对于资产盘盈、盘亏、报废或毁损的，应当在报经批准前将相关资产账面价值转入“待处理财产损溢”，待报经批准后再进行资产处置。

对于无偿调出的资产，单位应当在转销被处置资产账面价值时冲减无偿调拨净资产。对于置换换出的资产应当与换入资产一同进行相关会计处理。

（二）固定资产

固定资产，是指单位为满足自身开展业务活动或其他活动需要而控制的，使用年限超过 1 年（不含 1 年）、单位价值在规定标准以上，并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产，一般包括房屋及构筑物、专用设备、通用设备等。单位价值虽未达到规定标准，但是使用年限超过 1 年（不含 1 年）的大批同类物资，如图书、家具、用具、装具等，应当确认为固定资产。

单位应当按月对固定资产计提折旧，下列固定资产除外：

（1）文物和陈列品；（2）动植物；（3）图书、档案；（4）单独计价入账的土地；（5）以名义金额计量的固定资产。

因改建、扩建等原因而延长固定资产使用年限的，应当重新确定固定资产的折旧年限。单位盘盈、无偿调入、接受捐赠以及置换的固定资产，应当考虑该项资产的新旧程度，按照其尚可使用的年限计提折旧。

固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月开始计提折旧；当月减少的固定资产，当月不再计提折旧。固定资产提足折旧后，无论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。已提足折旧的固定资产，可以继续使用的，应当继续使用，规范实物管理。

（三）长期股权投资

长期投资是事业单位取得的持有时间超过 1 年（不含 1 年）的债权和股权性质的投资。

1. 长期股权投资的取得

（1）处理原则

长期股权投资在取得时，应当按照实际成本作为初始投资成本。实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，应当单独确认为应收股利，不计入初始投资成本。

（四）公共基础设施和政府储备物资

公共基础设施和政府储备物资属于政府单位控制的经管资产。经管资产是政府单位以管理方式控制的，供社会公众使用的经济资源，主要包括公共基础设施、政府储备物资、文物文化资产、保障性住房等。

这里主要以公共基础设施和政府储备物资为例介绍经管资产的会计核算。

1. 公共基础设施

（1）概述

公共基础设施，是指政府单位为满足社会公共需求而控制的，同时具有以下特征的有形资产：

①是一个有形资产系统或网络的组成部分；②具有特定用途；③—般不可移动。公共基础设施主要包括市政基础设施（如城市道路、桥梁、隧道、公交场站、路灯、广场、公园绿地、室外公共健身器材，以及环卫、排水、供水、供电、供气、供热、污水处理、垃圾处理系统等）、交通基础设施（如公路、航道、港口等）、水利基础设施（如大坝、堤防、水闸、泵站、渠道等）和其他公共基础设施。

23.2.7

负债业务

（一）应缴财政款

1. 概述

单位应缴财政款是指单位取得或应收的按照规定应当上缴财政的款项，包括应缴国库的款项和应缴财政专户的款项。 为核算应缴财政的各类款项，单位应当设置“应缴财政款”科目。

23.2.8

受托代理业务

23.2.9

PPP 项目合同

（一）PPP 项目合同的确认和计量

1. PPP 项目合同，是指政府方与社会资本方依法依规就 PPP 项目合作所订立的合同，该合 同应具有如下两个特征（简称“双特征”）：

（1）社会资本方在合同约定的运营期间内代表政府方使用 PPP 项目资产提供公共产品和 服务；

（2）社会资本方在合同约定的期间内就其提供的公共产品和服务获得补偿。其中，政府方 是指政府授权或指定的 PPP 项目实施机构，通常为政府有关职能部门或事业单位。

2. PPP 项目资产，是指 PPP 项目合同中确定的用来提供公共产品和服务的资产。该资产有 以下两方面来源：

（1）由社会资本方投资建造或者从第三方购买，或者是社会资本方的现有资产；

（2）政府方现有资产，或者对政府方现有资产进行改建、扩建。

3. 政府方确认的 PPP 项目合同应当满足以下两个条件（简称“双控制”）：

（1）政府方控制或管制社会资本方使用 PPP 项目资产必须提供的公共产品和服务的类型、 对象和价格；

（2）PPP 项目合同终止时，政府方通过所有权、收益权或其他形式控制 PPP 项目资产的重 大剩余权益。

符合“双特征、双控制”的 PPP 项目资产，在同时满足以下条件时，应当由政府方予以确认：

（1）与该资产相关的服务潜力很可能实现或者经济利益很可能流入；

（2）该资产的成本或者价值能够可靠地计量。

政府方在取得 PPP 项目资产时一般应当按照成本进行初始计量，按规定需要进行资产评估的， 应当按照评估价值进行初始计量。

（二）主要账务处理

1. PPP 项目资产取得时的账务处理

23.2.10

合并财务报表务

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